გადაწყვეტილება №19824/2/2023

№19824/2/2023

04.09.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------ე“ (ს/ნ ------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------ე“-ს 30.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19824/2/2023).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 16.02.2023 წლის №2825 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის №007-37 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10165 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 275 463 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 723 761

დღგ - 409 083

მოგების გადასახადი - 277 955

საშემოსავლო გადასახადი - 36 723

ჯარიმა - 332 697

საურავი - 219 005

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 26.07.2019 წლიდან 1.07.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 10 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

- საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული დოკუმენტაციის მიხედით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ბინების რეალიზაცია ნასყიდობა/დაბრუნებისა და გამოსყიდვის უფლებით რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდშივე სრულად აქვს გამოსყიდული ან დაბრუნებული. აღნიშნულის გათვალისწინებით, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა სულ 1 644 702 ლარი, შედეგად, 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის თანახმად, დაკორექტირდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი და 2020 წლის 15 სექტემბრის ნაცვლად განისაზღვრა 2019 წლის 30 დეკემბერი. 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის და 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე და 163-ე მუხლის გათვალისწინებით, ასევე საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული ბინები დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდში, ხოლო გამოსყიდვის მომენტში გადასახდელი დღგ შემცირდა, გამოსყიდვის თანხის შესაბამისი დღგ-ით, ხოლო გადასახადის გადამხდელი, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის, დაჯარიმდა რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით;

- გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული აქვს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 617 702 ლარის ოდენობით. გადასახადის გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტების, საბანკო ამონაწერების, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებების, ასევე მესამე პირებისგან მიწოდებული ინფორმაციების დამუშავების შედეგად დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 3 154 432 ლარი. ამდენად, სხვაობამ შეადგინა 2 536 730 ლარი. 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად, ასევე 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 158-ე და 159-ე მუხლების შესაბამისად, შემოწმებით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №30025 ბრძანება და №007-326 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 16.02.2023 წლის №2825 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის კორექტირება. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 16.02.2023 წლის №2825 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 თებერვლის დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, მის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2023 წლის №007-37 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10165 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 304- ე მუხლის 21 ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის შინაარსზე, აღნიშნავს, რომ გადაანგარიშების ეტაპზე შემოწმების მიერ დამატებით შესწავლილ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ნასყიდობა-გამოსყიდვის უფლებით განხორციელებული ოპერაციების სასესხო გარიგებად ჩათვლის საკითხი. დადგინდა, რომ აღნიშნულ შემთხვევაში არ ხდება ძირითად თანხის კორექტირება, ვინაიდან გარიგებები დაწყებული და დასრულებულია შესამოწმებელ პერიოდში. რაც შეეხება დარიცხული ჯარიმის ოდენობას, როდესაც ხორციელდება სასესხო გარიგების დასრულება და საგადასახადო შემოწმების აქტით შემცირებული ბრუნვის აღდგენა, ამასთან იმავე საანგარიშო პერიოდში შემოწმებით გამოვლენილია სხვა დასაბეგრ ბრუნვაში სხვაობა, შემოწმებით დგება საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილის ნაცვლად (10%-იანი განაკვეთი), ამავე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრული განაკვეთის გამოყენების (50%-იანი განაკვეთი) აუცილებლობა, რაც იწვევს საგადასახადო ვალდებულებების დამძიმებას. ვინაიდან, საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შესაბამისად, დაუშვებელია საგადასახადო დავის შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების დამძიმება, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი და გადასახადის გადამხდელს დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 16 თებერვლის №2825 ბრძანებით გადაწყდა, რომ იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით), რაც ნიშნავს, რომ ასეთი სახით გადაცემული ქონება არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას, ამოღებული უნდა იქნეს დასაბეგრი ბრუნვებიდან და უნდა განიხილოს მხოლოდ სესხად, ე.ი. ფინასურ ოპერაციად, რაც ნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსით ის საერთოდ არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. აღნიშნული თანხების დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვებიდან ამოღების შემდგომ შეიცვლება დღგ-ის რეგისტრაციის თარიღი და მნიშვნელოვნად მცირდება როგორც დღგ-ის, ისე ჯარიმის თანხები, აღნიშნული უნდა გაეთვალისწინებინა აუდიტის დეპარტამენტს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

დადგენილია, რომ შემოწმებით დარიცხული თანხები გასაჩივრდა და შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 16 თებერვლის №2825 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის, კორექტირება.

ზემოაღნიშნულის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 თებერვლის დასკვნის მიხედვით დგინდება, რომ სადავო საკითხის ნაწილში, შემოწმებით დარიცხული თანხები არ გადაანგარიშდა და დარჩა უცვლელი. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტის ხსენებულ დასკვნაში აღნიშნულია შემდეგი:

გადაანგარიშების ეტაპზე დამატებით შესწავლილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ნასყიდობაგამოსყიდვის უფლებით განხორციელებული ოპერაციების ასახვის სისწორე და შესაბამისად, დარიცხული თანხების კორექტირების (შემცირების) საკითხი. შემოწმებით დადგინდა, რომ აღნიშნული ოპერაციების სასესხო გარიგებად ჩათვლის შემთხვევაში არ ხდება ძირითადი თანხის კორექტირება, ვინაიდან გარიგებები დაწყებული და დასრულებულია შესამოწმებელ პერიოდში. რაც შეეხება დარიცხული ჯარიმის ოდენობას, აღნიშნული მძიმდება. კერძოდ, როცა ხდება სასესხო გარიგების დასრულება და საგადასახადო შემოწმების აქტით შემცირებული ბრუნვის აღდგენა, ამასთან, იმავე საანგარიშო პერიოდში, შემოწმებით გამოვლენილია დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში სხვაობა, სხვა თემიდან გამომდინარე, შემოწმებით დგება საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილის ნაცვლად (10%-იანი განაკვეთი), ამავე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრული განაკვეთის გამოყენების (50%-იანი განაკვეთი) აუცილებლობა, რაც იწვევს საგადასახადო ვალდებულებების დამძიმებას. საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შესაბამისად, დაუშვებელია საგადასახადო დავის შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების დამძიმება. ამდენად, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 16 თებერვლის №2825 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილებით გადაწყდა, რომ იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით), რაც ნიშნავს, რომ ასეთი სახით გადაცემული ქონება არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას, ამოღებული უნდა იქნას დასაბეგრი ბრუნვებიდან და უნდა განიხილოს მხოლოდ სესხად, ე.ი განიხილოს ფინასურ ოპერაციად, რაც ნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსით ის საერთოდ არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას.

საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელს არ წარმოუდგენია 2023 წლის 24 თებერვლის დასკვნაში დაფიქსირებული გარემოებებისგან განსხვავებული ინფორმაცია.

საბჭო მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის 16.02.2023 წლის №2825 ბრძანებით მიღებულ გადაწყვეტილებაზე და აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის კორექტირება, რაც როგორც ირკვევა არ არის შესრულებული.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით და მხარეთა არგუმენტაციის შეფასების საფუძველზე, საბჭო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი არ შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას, აღსრულება არ არის განხორციელებული შემოსავლების სამსახურის 16.02.2023 წლის №2825 ბრძანების შესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10165 ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10165 ბრძანება;

3. საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

შემოსავლების სამსახურის №2825 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის №2825 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, მის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №007-37 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის №10165 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით და მხარეთა არგუმენტაციის შეფასების საფუძველზე, საბჭო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი არ შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას, აღსრულება არ არის განხორციელებული შემოსავლების სამსახურის №2825 ბრძანების შესაბამისად.

ამდენად, შემოსავლების სამსახურის №10165 ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 158; 159; 160; 163; 275(1,2); 282(1); 298; 302(6);

(2021 წლამდე მოქმედი) 161;

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტი;