ბრძანება N 19752

N 19752

09 სექტემბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---ის“ (ს/ნ ---)

(მის.: ---) 2025 წლის 27 ივლისის საჩივრის ნაწილობრივ

დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 27 აგვისტოს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №71) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2025 წლის 27 ივლისის №97128/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 27 ივნისის №081-138 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

მომჩივნის პოზიცია:

1. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დარიცხულ დამატებული ღირებულების და საშემოსავლო გადასახადებს. განმარტავს, რომ მათი ძირითადი საქმიანობაა სხვადასხვა სახეობის თევზის პროდუქტების იმპორტი თურქეთის რესპუბლიკიდან და შემდგომი რეალიზაცია ძირითადად ---ის რეგიონში. საწარმო რეალიზაციას ახორციელებს როგორც სასაქონლო ზედნადებებით, ასევე, საცალოდ. მიუთითებს, რომ ვინაიდან თევზის სახეობები განეკუთვნება მალფუჭებად/მცირე ვადიან საქონელს, შესაბამისად საქონლის მალფუჭებადი სტატუსიდან და მაღალი კონკურენციდან გამომდინარე საქონელი იყიდებოდა სხვადასხვა ფასებში, მაღალი ფასნამატითაც და დაბალი ფასნამატითაც, იმისათვის, რომ საქონელი არ გაფუჭებულიყო და კომპანიას არ ეზარალა. ამასთან, მომჩივანი აცხადებს, რომ კომპანიას ბუღალტრულად ფულის ნაშთი არ გააჩნდა მისი რეალიზაციიდან გამომდინარე. ხოლო შემოწმების შემდეგ სალაროში ფულის ნაშთი დაფიქსირდა იმის გამო, რომ შემმოწმებელმა დღგ-ს კუთხით თავისი გამოთვლებით დღგ-ს დასაბეგრი ბრუნვა გაზარდა, რამაც შესაბამისად გამოიწვია სალაროში ფულის ნაშთის გაზრდა. რასაც არ ეთანხმება.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. მიუთითებს, რომ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხა შეადგენს 68 153,50 ლარს და არა 228 178 ლარს, როგორც შემოწმებამ გამოავლინა. აცხადებს, რომ კომპანიას აქვს არარეზიდენტი პირებისგან ცნობები, რომ ისინი არიან გადასახადის გადამხდელები და შესაბამისად არ ექვემდებარებიან 10 % -იანი საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 27 მაისის №10689 და 24 ივნისის №13375 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2024 წლის 30 იანვრიდან 2025 წლის პირველ ივნისამდე საანგარიშო პერიოდები. ხოლო სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2025 წლის 9 ივნისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 24 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2025 წლის 27 ივნისის №13802 ბრძანება და ამავე თარიღის №081-138 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 1 165 011 ლარი, მათ შორის გადასახადი 739 378 ლარი, ჯარიმა 367 790 ლარი და საურავი 57 842 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს სხვადასხვა სახეობის თევზის იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე რეალიზაცია. შესამოწმებელ პერიოდში წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 3 504 142 ლარს (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების მიმდინარეობისას საწარმოს უფლებამოსილი პირის მიერ მოწოდებულია ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ფინა“, ასევე, საბანკო ანგარიშიდან ამონაწერები. ასევე შემოწმების მიმიდნარეობისას გამოყენებული იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები (ელ. ზედნადებები, საგ. ანგარიშ-ფაქტურები, საბაჟო დეკლარაციები თანდართული ინვოისებით). წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამების მიხედვით საცალო რეალიზაციის ნაწილში საქონლის ჩამოწერა ხდება ერთიანად და არა ყოველი ოპერაციის მიხედვით, საწარმოს საქონლის 22% რეალიზებული აქვს დოკუმენტურად, ხოლო დანარჩენი საქონელი რეალიზებულია დოკუმენტის გარეშე, დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის ნაწილში საწარმოს დაფიქსირებული ფასნამატი მნიშვნელოვად განსხვავდება (ნაკლებია) დოკუმენტურად დადასტურებულ ფასნამატზე, კონკრეტულად, საქონლის ფასნამატი დოკუმენტური რეალიზაციის ნაწილში საშუალოდ შეადგენს 68,9%-ს. ხოლო საცალო რეალიზაციის ნაწილში - 6 %-ს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ: შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში ბუღალტრულად საცალოდ ჩამოწერილი საქონლის (სახეობების მიხედვით) რაოდენობაზე გავრცელდა შესაბამისი თვის დოკუმენტურად დადასტურებული (სახეობების მიხედვით) საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი, აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი, რაც შეადგენს 4 822 536 ლარს (დღგ-ის გარეშე, შემოსავალში ასევე გათვალისწინებულია ქვეიჯარით მიღებული ბუღალტრულად აღრიცხული შემოსავალი 16 704 ლარი), შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა, რომელმაც შეადგინა 1 318 394 ლარი (დღგ-ის გარეშე). აღნიშნული თანხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით.

ამასთან, შემოწმებით გაანგარიშებულ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული და დეკლარირებული ყველა ხარჯი, შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი 1 900 000 ლარის ოდენობით (დებიტორული და კრედიტორული დავალიენების, საკასო ხარჯის და საკასო შემოსავლის 10%-ის გათვალისიწინებით), აღნიშნული თანხის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს დირექტორს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია.

შედეგად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101 -ე და 154-ე მუხლების თანახმად, ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორებზე გაცემულ ხელფასად საანგარიშო პერიოდების მიხედვით, შესაბამისად, საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

2. შემოწმების მიმდინარეობისას საწარმოს მიერ წარდგენილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებზე (საბაჟო დეკლარაციების თანდართული დოკუმენტები, ინვოისები) დაყრდნობით დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში მიღებული აქვს საერთაშორისო გადაზიდვის მომსახურება არარეზიდენტი პირებისგან, აღნიშნული მომსახურების სანაცვლოდ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხა შეადგენს 228 178 ლარს (საშემოსავლო გადასახადის (გარეშე), ხოლო შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები არ აქვს შესრულებული. შემოწმების შედეგად, არარეზიდენ პირზე გადახდილი თანხა 228 178 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის და 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 10%-იანი განაკვეთით. ასევე, საწარმოს დაერიცხა ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:

ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;

ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა. ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამების მიხედვით საცალო რეალიზაციის ნაწილში საქონლის ჩამოწერა ხდება ერთიანად და არა ყოველი ოპერაციის მიხედვით, საწარმოს საქონლის 22% რეალიზებული აქვს დოკუმენტურად, ხოლო დანარჩენი საქონელი რეალიზებულია დოკუმენტის გარეშე, დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის ნაწილში საწარმოს დაფიქსირებული ფასნამატი მნიშვნელოვად განსხვავდება (ნაკლებია) დოკუმენტურად დადასტურებულ ფასნამატზე, კონკრეტულად, საქონლის ფასნამატი დოკუმენტური რეალიზაციის ნაწილში საშუალოდ შეადგენს 68,9%-ს. ხოლო საცალო რეალიზაციის ნაწილში - 6 %-ს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ:

შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში ბუღალტრულად საცალოდ ჩამოწერილი საქონლის (სახეობების მიხედვით) რაოდენობაზე გავრცელდა შესაბამისი თვის დოკუმენტურად დადასტურებული (სახეობების მიხედვით) საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი, აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი.

შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, შემოწმებით გაანგარიშებულ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული და დეკლარირებული ყველა ხარჯი, შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი (დებიტორული და კრედიტორული დავალიენების, საკასო ხარჯის და საკასო შემოსავლის 10%-ის გათვალისიწინებით), რომელიც ჩაითვალა დირექტორებზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით:

ე) გადახდილი სხვა თანხები, რომლებიც ამ კოდექსით ითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად – 10 პროცენტით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 125-ე მუხლის თანახმად, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

„ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის №633 ბრძანების პირველი მუხლის თანახმად, ეს წესი განსაზღვრავს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის მიზნით საქართველოს მიერ რატიფიცირებული და ძალაში შესული საერთაშორისო შეთანხმების შესაბამისად (შემდგომში - საერთაშორისო შეთანხმება) საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის, ზედმეტად გადახდილი გადასახადის დაბრუნების და საქართველოს რეზიდენტობის დადასტურების პროცედურებს. ზემოაღნიშნული ბრძანების მე-2 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა №1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს.

2. ფორმა №1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მოყვანილ არგუმენტზე, რომლის თანახმად, მომჩივანი არ ეთანხმება არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. მიუთითებს, რომ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხა შეადგენს 68 153,50 ლარს და არა 228 178 ლარს. აცხადებს, რომ კომპანიას აქვს არარეზიდენტი პირებისგან ცნობები, რომ ისინი არიან გადასახადის გადამხდელები და შესაბამისად არ ექვემდებარებიან 10 % -იანი საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების ოდენობა და მათი დაბეგვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, რეზიდენტობის ცნობები და შესაბამისი მტკიცებულებები არარეზიდენტი პირებზე გადახდილი თანხების ოდენობის შესახებ). თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმების და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, რეზიდენტობის ცნობები და შესაბამისი მტკიცებულებები არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების ოდენობის შესახებ);

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმების და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დარიცხულ დამატებული ღირებულების და საშემოსავლო გადასახადებს.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს სხვადასხვა სახეობის თევზის იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე რეალიზაცია. დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამების მიხედვით საცალო რეალიზაციის ნაწილში საქონლის ჩამოწერა ხდება ერთიანად და არა ყოველი ოპერაციის მიხედვით, საწარმოს საქონლის 22% რეალიზებული აქვს დოკუმენტურად, ხოლო დანარჩენი საქონელი რეალიზებულია დოკუმენტის გარეშე, დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის ნაწილში საწარმოს დაფიქსირებული ფასნამატი მნიშვნელოვად განსხვავდება (ნაკლებია) დოკუმენტურად დადასტურებულ ფასნამატზე, კონკრეტულად, საქონლის ფასნამატი დოკუმენტური რეალიზაციის ნაწილში საშუალოდ შეადგენს 68,9%-ს. ხოლო საცალო რეალიზაციის ნაწილში - 6 %-ს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ:

შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში ბუღალტრულად საცალოდ ჩამოწერილი საქონლის (სახეობების მიხედვით) რაოდენობაზე გავრცელდა შესაბამისი თვის დოკუმენტურად დადასტურებული (სახეობების მიხედვით) საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი, აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი.

შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, შემოწმებით გაანგარიშებულ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული და დეკლარირებული ყველა ხარჯი, შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი (დებიტორული და კრედიტორული დავალიენების, საკასო ხარჯის და საკასო შემოსავლის 10%-ის გათვალისიწინებით), რომელიც ჩაითვალა დირექტორებზე გაცემულ ხელფასად.

შემოწმების მიმდინარეობისას საწარმოს მიერ წარდგენილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებზე დაყრდნობით დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში მიღებული აქვს საერთაშორისო გადაზიდვის მომსახურება არარეზიდენტი პირებისგან, აღნიშნული მომსახურების სანაცვლოდ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხა შეადგენს 228 178 ლარს (საშემოსავლო გადასახადის (გარეშე), ხოლო შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები არ აქვს შესრულებული. შემოწმების შედეგად, არარეზიდენ პირზე გადახდილი თანხა 228 178 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 10%-იანი განაკვეთით.

 

გადაწყვეტილება

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მეორე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების ოდენობა და მათი დაბეგვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმების და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4; 5; 9); 101 (1); 154 (1,ა); 134 (1;ე); 2 (7); 125.