გადაწყვეტილება №22369/2/2024
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№22369/2/2024
16 აგვისტო 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: ი/მ ------- (ს/ნ -------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ------- 26.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22369/2/2024).
დავის საგანი:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;
2. სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროპორციულად, ამავე სასტუმროს მშენებლობისას სამშენებლო მასალების/მომსახურების შეძენაზე გაწეულ ხარჯზე მიღებული დღგის ჩათვლის გაუქმება.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.12.2023 წლის №081-326 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 7.02.2024 წლის №2255 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 65 958 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 38 523
დღგ - 37 187
საშემოსავლო გადასახადი - 1 336
ჯარიმა - 19 003
საურავი - 8 432
სადავო საკითხები:
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სასტუმროს მომსახურების გაწევა (მისამართი: -------, სოფელი -------.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა 19.12.2023 წლის №31982 ბრძანება და 20.12.2023 წლის №081-326 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 7.02.2024 წლის №2255 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით
ფაქტების აღწერა
გადასახადის გადამხდელს 2020 წლის პირველი იანვრიდან აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი. დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2020 წლის 30 სექტემბრიდან. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 სექტემბრის №24125 ბრძანებით გადამხდელთან ჩატარდა დათვალიერება. დათვალიერების შედეგების შესახებ შედგენილი ოქმის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაშია 3 სასტუმრო: 3 სართულიანი, 4 სართულიანი და 9 სართულიანი. სამ სართულიანი სასტუმრო შედგება 6 ოთხადგილიანი ნომრისგან, 4 სართულიანი სასტუმრო - 3 ოთხადგილიანი, 5 სამ ადგილიანი და 3 ორადგილიანი ნომრებისგან, ცხრა სართულიანი სასტუმროს მშენებლობა ჯერ არ დასრულებულა და ამჟამად მიმდინარეობს სარემონტო სამუშაოები. 3 და 4 სართულიან სასტუმროებში სტუმრების მიღება დაიწყო 2020 წლიდან. 2020 წელს სასტუმროს კოვიდ პანდემიის გამო ფაქტობრივად შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა.
გადასახადის გადამხდელი საბუღალტრო აღრიცხვას არ აწარმოებს, ასევე არ აქვს სასტუმროს მომსახურების ჟურნალი. გადამხდელს არ აქვს აღრიცხული სასტუმროს ყოველდღიური შემოსავლები. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით.
რადგან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, 2021 – 2022 წლებში ნომრების გაქირავებიდან შემოსავლები გაანგარიშებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. 2020 წელს პანდემიის გამო სასტუმროები არ ფუნქციონირებდნენ დატვირთვით და შესაბამისად, 2020 წლის პერიოდზე არ იქნა გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდი, 2023 წელს კი არაპირდაპირი მეთოდით მიღებული შემოსავლები არსებითად არ განსხვავდება დეკლარირებული შემოსავლებისგან. გათვალისწინებულ იქნა მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი ობიექტის დათვალიერების ოქმის მონაცემები - გასაქირავებლად მზად მყოფი ნომრების რაოდენობა (სულ ჯამში 17 ნომერი) და საკონტროლო შესყიდვით დადგენილი ფასი (1 ადგილი - სტუმარი 50 ლარი). არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლები გამოყენებულ იქნა მხოლოდ საკურორტო სეზონის პერიოდში (ივლისი, აგვისტო, სექტემბერი). სასტუმროს დატვირთულობა განისაზღვრა აუდირებული სასტუმროების დატვირთულობის კოეფიციენტით 70%-ით (მშენებარე 9 სართულიან სასტუმროს ნომრებს მონაწილეობა არ მიუღიათ არაპირდაპირი მეთოდით შემოწმებით განსაზღვრული შემოსავლების გაანგარიშებისას). სასტუმროდან მიღებული შემოსავლების გაანგარიშებისას თითოეულ ნომერში გათვალისწინებულ იქნა 2 სტუმრის მიღება (მათ შორის 3 და 4 ადგილიან ნომრებშიც). შედეგად, შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 90-ე, 159-ე, 163-ე, 164-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით, 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 90-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით, 93-ე მუხლის 11 ნაწილით, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანების მე-13 მუხლის პირველი პუნქტით.
იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი საბუღალტრო აღრიცხვას არ აწარმოებს, ასევე არ აქვს სასტუმროს მომსახურების ჟურნალი, არ აქვს აღრიცხული სასტუმროს ყოველდღიური შემოსავლები, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოსავლების სამსახურს მართლზომიერად მიაჩნია გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრა.
ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
არ ეთანხმება შემოწმების მიერ შემოსავლების განსაზღვრას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. აცხადებს, რომ მის მიერ მიღებული შემოსავალი სრულად დეკლარირებულია, შესამოწმებელ პერიოდში სასტუმროში მიმდინარეობდა სარემონტო სამუშაოები, ამას დაემატა პანდემიის პერიოდი. ამის ფონზე დამსვენებლების მოზიდვა ძალიან რთული იყო, გამომდინარე აქედან, არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშება მძიმე ფინანსურ მდგომარეობაში ჩააყენებს.
2. სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროპორციულად, ამავე სასტუმროს მშენებლობისას სამშენებლო მასალების/მომსახურების შეძენაზე გაწეულ ხარჯზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება
ფაქტების აღწერა
საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 სექტემბრის №24125 ბრძანებით ჩატარებული დათვალიერების შედეგად შედგენილი ოქმის შედეგებიდან ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელი ოჯახთან ერთად ფაქტობრივად ცხოვრობს 9 სართულიანი სასტუმროს მეორე სართულზე (მეორე სართული დაკავებულია მთლიანად, 1 სამ ადგილიანი და 6 ორადგილიანი ნომერი). გადამხდელის ახსნა-განმარტებით, აღნიშნული სასტუმროს მშენებლობა დაწყებულია 2020 წლის სექტემბრის თვიდან. შეძენილ სამშენებლო მასალებზე/მომსახურებაზე სრულად არის მიღებული დღგ-ის ჩათვლა. შესამოწმებელ პერიოდში ანგარიშ-ფაქტურებით სულ ჩათვლილია 188 420 ლარი. შემოწმების პროცესში წარმოდგენილია 9 სართულიანი სასტუმროს მშენებლობის პროექტი. პროექტის მიხედვით მთლიანი სასტუმროს ფართი შეადგენს 2 661.32 მ 2 -ს, მეორე სართულის ფართი კი 267.35 მ 2 -ს. შეძენილი სამშენებლო მასალები და მიღებული მომსახურება გამოიყენება 9 სართულიანი სასტუმროს მშენებლობაში. საგადასახადო შემოწმებით გაანგარიშდა გადასახადის გადამხდელის მიერ 9 სართულიან სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროცენტულობა (10.04%) და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს (2023 წლის ივლისის თვე), საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩათვლებიდან გაუქმებას/აღდგენას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში ჩათვლილი დღგ-ის თანხის 10.04%. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად. ამასთან, გადამხდელს მიეცა მითითება, რომ საგადასახადო შემოწმების შემდგომ პერიოდებში არ ჩაითვალოს პირად სარგებლობაში გამოყენებული ფართის პროპორციული მშენებლობის ხარჯის დღგ.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 177-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით.
შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა, რომ რადგან საქონელი/მომსახურება არ არის გამიზნული და არ გამოიყენება დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისათვის, დასაბეგრ პირს არ წარმოეშვება დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლის უფლება. შესაბამისად, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს, კონკრეტულ შემთხვევაში (დგინდება გადასახადის გადამხდელის ოჯახის ცხოვრების ფაქტი) არ უფიქსირდება ჩათვლილი დღგ-ის თანხის შესაბამისი დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელება, შემოსავლების სამსახურს მართლზომიერად მიაჩნია 9 სართულიან სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროცენტულობის გათვალისწინებით, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით ჩათვლილი დამატებული ღირებულების გადასახადის თანხის 10,04%-ის გაუქმება.
ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
აღნიშნული ფართი წარმოადგენს სასტუმროს და პირადი მიზნებისთვის მისი გამოყენება ხდებოდა მხოლოდ 22 სექტემბრიდან 26 სექტემბრამდე, საცხოვრებელი სახლის მცირე რემონტის პერიოდში, მიმდინარე პერიოდშიც წარმოადგენს სასტუმროს ნომრებს. აუდიტორისათვის მიწოდებული ჰქონდა აღნიშნული ფართის ფოტო და ვიდეო მასალა, სადაც დასტურდება, რომ გამოყენებულია მხოლოდ ეკონომიკური საქმიანობისათვის, რომელიც დროებით გამოყენებული იყო საცხოვრებელი სახლის მცირე რემონტის დროს.
ითხოვს ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებას, ვინაიდან სასტუმრო რემონტის პროცესშია და მძიმედ აისახება მის ფინანსურ მდგომარეობაზე.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე, რომლითაც სადავოდ ხდის საგადასახადო შემოწმების აქტში და შემოსავლების სამსახურის 7.02.2024 წლის №2255 ბრძანებაში დაფიქსირებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნის არგუმენტების სათანადო შესწავლა/გამოკვლევა არ მომხდარა.
საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
საბჭოს განმარტავს, რომ აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.
საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 7.02.2024 წლის №2255 ბრძანება;
3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
დავის საგანს წარმოადგენს:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;
2. სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროპორციულად, ამავე სასტუმროს მშენებლობისას სამშენებლო მასალების/მომსახურების შეძენაზე გაწეულ ხარჯზე მიღებული დღგის ჩათვლის გაუქმება.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელს მინიჭეული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი სასტუმრო მომსახურებაზე, საბუღალტრო აღრიცხვას არ აწარმოებს, არ აქვს სასტუმროს მომსახურების ჟურნალი, არ აქვს აღრიცხული სასტუმროს ყოველდღიური შემოსავლები. საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. შემოწმებით, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.
საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის ბრძანებით ჩატარებული დათვალიერების შედეგად შედგენილი ოქმის შედეგებიდან ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელი ოჯახთან ერთად ფაქტობრივად ცხოვრობს 9 სართულიანი სასტუმროს მეორე სართულზე. საგადასახადო შემოწმებით გაანგარიშდა გადასახადის გადამხდელის მიერ 9 სართულიან სასტუმროში საცხოვრებლად გამოყენებული ფართის პროცენტულობა და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩათვლებიდან გაუქმებას/აღდგენას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში ჩათვლილი დღგ-ის თანხის 10.04%. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 90; 159; 163; 164; 175;