გადაწყვეტილება №20223/2/2023

№20223/2/2023

07 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 27.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ---ის 10.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20223/2/2023).

 

დავის საგანი:

სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2023 წლის №006-149 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 369 888 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 242 880

დღგ - 183 240

საშემოსავლო გადასახადი - 59 640

საურავი - 127 008

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება და შემოწმების შედეგები აისახა 2015 წლის 21 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით: 2010 წლის საანგარიშო პერიოდში, შპს „--კის“ დამფუძნებლებს, ----ს კომპანიის კაპიტალში შეტანილი აქვთ შენობა-ნაგებობა 2 036 000 ლარად, თუმცა, შესაბამის პერიოდში, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არსებობს პარტნიორთა გადაწყვეტილების დოკუმენტი. ამასთან, აღნიშნული კაპიტალი (შენობის სახით) კომპანიის დამფუძნებლების მიერ, 2010 წლიდან 2012 წლამდე, მცირდება კომპანიიდან ნაღდი ფულის გატანით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, დამფუძნებლის მიერ, კომპანიის კაპიტალის შენობის სახით შევსება და შემდგომ მისი შემცირება ფულის გატანის გზით, დაკვალიფიცირდა შენობა-ნაგებობის რეალიზაციად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად, 2011 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის თანახმად, განისაზღვრა ---ს 2010 წლის ერთობლივი შემოსავალი, რომელმაც შეადგინა 1 018 000 ლარი. საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს სსიპ „საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოდან“, მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე გაირკვა, რომ---ს შპს „---თვის“ გადაცემული მიწა და შენობა-ნაგებობა 2010 წლის 16 მარტს ნაყიდი ჰქონდათ ---სგან 104 100 ლარად. შემოწმების შედეგად, განისაზღვრა 2010 წელს ---ის მიერ მიწის და შენობა-ნაგებობის რეალიზაციით შემოსავლის მიღებასთან დაკავშირებული ხარჯი (შეადგინა 52 050 ლარი), რომელიც გამოიქვითა შესაბამისი პერიოდის ერთობლივი შემოსავლიდან. ვინაიდან, პირის მიერ შენობა-ნაგებობის რეალიზაცია, 2011 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 225-ე მუხლის თანახმად, წარმოდგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, განისაზღვრა 2010 წლის საანგარიშო პერიოდის დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა (1 018 000 ლარი) და დაიბეგრა დღგ-ით.

 

შემოწმების აქტის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2015 წლის №49274 ბრძანება და №006-896 საგადასახადო მოთხოვნა. რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 1.06.2016 წლის №15442 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დააკმაყოფილა.

კერძოდ:

- გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 10 სამუშაო დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საქართველოს მთავრობის 2012 წლის 5 სექტემბრის №360 დადგენილებით, საწარმოებისათვის აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგების განმახორციელებელ ან/და საექსპერტო და აუდიტორული დასკვნების გამცემ პირთა ნუსხით განსაზღვრული სახელმწიფო საწარმოსთან გაფორმებული ხელშეკრულება ეექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ კაპიტალში შეტანილ შენობა-ნაგებობაზე გაწეული დანახარჯები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნის შესწავლა და შედეგებიდან გამომდინარე, მიწოდებული უძრავი ქონების ნამეტი შემოსავლის განსაზღვრის მიზნით, ექსპერტიზის დასკვნით დადგენილი დანახარჯების 75%-ის გათვალისწინება შემოსავლების სამსახურის 2012 წლის 2 თებერვლის №1162 ბრძანებით დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება); - გადასახადის გადამხდელი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა 22.12.2015 წლის №006-896 საგადასახადო მოთხოვნით, დღგ-ის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე დაკისრებული ჯარიმისგან; - დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 1.06.2016 წლის №15442 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 16.03.2017 წლის №12815/2/16 გადაწყვეტილებით გადასახადის გადამხდელი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.015 წლის №006-896 საგადასახადო მოთხოვნით, დღგ-ის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის საფუძველზე დაკისრებული ჯარიმისგან, საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დაკისრებული ჯარიმისგან, დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დაკისრებული საურავისგან. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილებით გადასახადის გადამხდელის სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ:

- სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 16.03.2017 წლის გადაწყვეტილება (№12815/2/16) და შემოსავლების სამსახურის 1.06.2016 წლის №15442 ბრძანება საჩივრების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2015 წლის №006-896 საგადასახადო მოთხოვნა და №49274 ბრძანება.

შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა წინამდებარე გადაწყვეტილების კანონიერ ძალაში შესვლის მომენტიდან ერთი თვის ვადაში. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2019 წლის 16 აპრილის და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2022 წლის 14 დეკემბრის განჩინებებით უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილება. თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, აღნიშნულზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის დასკვნა, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №006-149 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს ---ის მიერ 2013 წლამდე შპს „----ან“ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე, მე-16 მუხლის პირველ ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილზე, საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 105-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის შინაარსზე, საჩივარში დაფიქსირებულ გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებულ განმარტებაზე, რომლის მიხედვით „უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ და შესაბამისად, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება სარგებლობდეს და ფლობდეს ქონებას, ვერ ისარგებლებს მესაკუთრის ისეთი უმნიშვნელოვანესი უფლებით როგორიცაა უძრავი ქონების განკარგვა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხეთა პოზიცია, რომ უძრავი ქონების მიწოდება მოხდა 2010 წელს.“

ამრიგად, „სასამართლოს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენება და საკუთრების უფლების რეგისტრაციამდე, უფრო მეტიც საკუთრების უფლების წარმოშობის დოკუმენტის გაფორმებამდე პერიოდში, მოსარჩელის მიერ შპს „---თვის“ უძრავი ქონების მიწოდებად ჩათვლა არ შეესაბამება მოქმედ კანონმდებლობას.

საგადასახადო შემოწმებას შეეძლო სადავო შემთხვევის დაკვალიფიცირება 2013 წლამდე მოეხდინა სხვა სამართლებრივი საფუძვლით, კანონმდებლობით გათვალისწინებული ქონების მფლობელობასა და სარგებლობაში გადაცემის რომელიმე გარიგებად, თუმცაღა არა მიწოდებად.“

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით:

- შპს „---მ“ სრულად ისარგებლა 2017 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „რ“ ქვეპუნქტით დადგენილი შეღავათით მის მიერ მიღებული მოგების ფარგლებში, რაზეც შესაბამისად წარმოდგენილია პარტნიორთა კრების ოქმები მიღებული მოგების რეინვესტირების შესახებ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, კომპანიის სალაროდან გაცემული ფულადი სახსრები ვერ დაკვალიფიცირდებოდა გაცემულ დივიდენდად;

- 2010 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით შპს „---ს“ საწესდებო კაპიტალი შეადგენდა 2 240 ლარს. კომპანია, პარტნიორთა კრების ოქმების საფუძველზე, ახორციელებდა შესაბამის ბუღალტრულ ჩანაწერებს და შენობა-ნაგებობის ღირებულებით, სულ 2 036 000 ლარით, შემცირებული ჰქონდა კომპანიის კაპიტალი, რომელიც რეალურად იყო 2 240 ლარი. შესაბამისად, კომპანიის დამფუძნებელი ვერ გაიტანდა კომპანიის კაპიტალიდან იმაზე მეტი ოდენობის თანხას ვიდრე ჰქონდა შეტანილი;

- შპს „----ის“ მიერ შედგენილი დასკვნით, ქ. ----ში მდებარე მიწის ნაკვეთზე (საკადასტრო კოდი ---) არსებული გაუმჯობესების დანახარჯების ღირებულება შეფასების თარიღისათვის (2010 წლის მარტი) არის 1 030 000 აშშ დოლარი, ხოლო ეროვნულ ვალუტაში 1 780 664 ლარი. კომპანიის სალაროდან გასულია სულ 2 036 000 4 ლარი, საიდანაც მიწის ღირებულება არის 104 100 ლარი, აღნიშნული ადასტურებს კომპანიის სალაროდან შენობა-ნაგებობის ღირებულების გასვლას. კონკრეტულ შემთხვევაში, უძრავი ქონება შპს „---ის“ საკუთრებად დარეგისტრირდა 2013 წლის 18 თებერვალს, ხოლო უფლების დამადასტურებელ ერთ-ერთ დოკუმენტს წარმოადგენდა პარტნიორთა კრების ოქმი, დამოწმებული 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლის 18 თებერვალს განხორციელდა მიწოდება, რაც აღნიშნულია სასამართლოს გადაწყვეტილებაშიც.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 18 ივლისის №ბს-854-846 (კ-16) საქმეზე მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-10 მუხლზე და ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, განმარტავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში შემოწმების მიერ არამართლზომიერად მოხდა სამეურნეო ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, კერძოდ, ---ის მიერ კომპანიისთვის ქონების სარგებლობასა და მფლობელობაში გადაცემის მიწოდებად განხილვა 2010 წელს, რადგან უძრავი ქონება შპს „---ის“ საკუთრებად (საწესდებო კაპიტალში) აღირიცხა 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლამდე გატანილი თანხების უძრავი ქონების მიწოდების სანაცვლოდ ანაზღაურებულად განხილვა დაუსაბუთებელია. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს----ს მიერ 2013 წლამდე შპს „---დან“ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა არ მოახდინა თბილისის საქალაქო სასამართლოს კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილების აღსრულება, არ გაითვალისწინა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მითითება იდენტურ საქმესთან დაკავშირებით და სრულიად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებულად გამოსცა კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

შემოსავლების სამსახურმა 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა გადასახადის გადამხდელის ადმინისტრაციული საჩივარი და დაავალა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტს,---ის მიერ შპს „---დან“ 2013 წლამდე გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის მიზნით საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების ყოველმხრივ შესწავლა/გამოკვლევა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია იურიდიულად უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია და უნდა გაუქმდეს, შემდეგი გარემოებების გამო:

- სადაო საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენა მოხდა საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული ხანდაზმულობის ვადის დარღვევით;

- საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემისას არ მოხდა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოებების შესწავლა და ასევე, არ მოხდა მსგავს საქმეზე ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების მითითებების გათვალისწინება;

- შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები გამოკვლეული, შესწავლილი და დადგენილია სწორად,- შემოსავლების სამსახურს უნდა განეხორციელებინა დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასება, რაც შემოსავლების სამსახურს არ განუხორციელებია,- იმ შემთხვევაშიც კი, თუ შემოსავლების სამსახურის მიიჩნევს, რომ კონკრეტული გარემოება არ არის შესწავლილი და გამოკვლეული და ეს გარემოება არსებითი მნიშვნელობისაა საქმის სამართლებრივი შეფასებისთვის, მას თავის გადაწყვეტილებაში უნდა მიეთითებინა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისთვის, კონკრეტულად რომელი ფაქტობრივი გარემოების შესწავლასა და გამოკვლევას ითხოვს შემოსავლების სამსახური აუდიტის დეპარტამენტისგან. შუამდგომლობს საბჭოს წინაშე, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივრის განხილვა მოხდეს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოსავლების სამსახურის 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანების აღსრულების შემდეგ.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილებით, ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 16.03.2017 წლის გადაწყვეტილება (№12815/2/16) და შემოსავლების სამსახურის 1.06.2016 წლის №15442 ბრძანება საჩივრების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2015 წლის №006-896 საგადასახადო მოთხოვნა და №49274 ბრძანება, შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, ხოლო აღნიშნულზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის დასკვნაში აღნიშნულია შემდეგი:

- სასამართლო გადაწყვეტილებაში მიუთითებს, რომ „საგადასახადო შემოწმების მიერ არამართლზომიერად მოხდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე მოსარჩელის მიერ საწარმოსათვის ქონების სარგებლობასა და მფლობელობაში გადაცემის მიწოდებად განხილვა 2010 წელს, რამეთუ საკუთრების უფლება გადაცემულია მხოლოდ 2013 წელს. ამდენად, სადავო ოპერაციის განხორციელების დრო არასწორად იქნა შეფასებული. ამასთან, გატანილი თანხების სამართლებრივი ბუნებისა და დაბეგვრის წესის დადგენისათვის, პირველ ყოვლისა, უნდა განისაზღვროს, თანხის მოსარჩელისათვის გადაცემა ხდებოდა დივიდენდის სახით, რომლის მიღების უფლებაც წარმოეშვა ---ეს საწარმოს პარტნიორობიდან და წილის სახით უძრავი ქონების შენატანიდან გამომდინარე, თუ უძრავი ქონების მიწოდება რეალურად წარმოადგენდა მიწოდებას, რომლის დროსაც კლინიკას უნდა გადაეხადა გადაცემული ქონების ღირებულება, შესაბამისად, გამყიდველს წარმოეშვა ქონების კომპანიისათვის გადაცემის, ხოლო მყიდველს ნასყიდობის ფასის გადახდის ვალდებულება.

დამატებით შესაფასებელია, აგრეთვე ადგილი ხომ არ ჰქონდა საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით შენატანის უკან დაბრუნებას. აღნიშნული გარემოებების გამოკვლევის შემდეგ, რომელიც ცალსახად არის დაკავშირებული მოსარჩელისათვის გადაცემული თანხების ზუსტი თარიღებისა და ოდენობის დადგენასთან ქონების ღირებულების შეპირისპირებასთან, ბუღალტრული მონაცემების დეტალურ შესწავლასთან, მხარეთა ნების დადასტურებასა და საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე სხვა გარემოებების გამოვლენასთან, შესაძლებელი გახდება სადავო ოპერაციის კვალიფიკაცია შესაბამისი პერიოდის მითითებით და მისი დაბეგვრის წესის განსაზღვრა.“ სასამართლო განმარტავს, რომ განსახილველი დავის ფარგლებში უნდა მოხდეს არა მხოლოდ სადავო ოპერაციის სამართლებრივი ბუნების შეფასება არამედ უნდა განისაზღვროს დაბეგვრის პერიოდიც.

სასამართლოს გადაწყვეტილებების საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა სადავო საკითხის დამატებით შესწავლა/შეფასება, კერძოდ:

2022 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-8 მუხლის თანახმად, შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოებაში პარტნიორთა საერთო კრების გადაწყვეტილებით შეიძლება დადგინდეს წლიური მოგებისა და შუალედური მოგების დივიდენდების სახით განაწილება. 2017 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი პუნქტის „რ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადისაგან გათავისუფლებული იყო სამედიცინო დაწესებულებების სამედიცინო საქმიანობიდან მიღებული მოგების ის ნაწილი, რომელიც მოხმარდება რეინვესტირებას (დაწესებულების რეაბილიტაცია, ტექნიკური ბაზის უზრუნველყოფა).

შპს „----ს“ საგადასახადო შემოწმებით დასტურდება, რომ კომპანიამ სრულად ისარგებლა საგადასახადო შეღავათით მის მიერ მიღებული მოგების ფარგლებში, რაზეც შესაბამისად წარმოდგენილია პარტნიორთა კრების ოქმები, მიღებული მოგების რეინვესტირების შესახებ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, კომპანიის სალაროდან გაცემული ფულადი სახსრები ვერ დაკვალიფიცირდება გაცემულ დივიდენდად;

- სასამართლო მიუთითებს, რომ „უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ.“

შესაბამისად, 2010 წლის პერიოდში ფიზიკური პირების მიერ კომპანიისათვის აქტივის გადაცემა ვერ იქნება განხილული კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად. 2010 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით შპს „---ის“ საწესდებო კაპიტალი შეადგენდა 2 240 ლარს, კომპანია პარტნიორთა კრების ოქმების საფუძველზე ახორციელებდა შესაბამის ბუღალტრულ ჩანაწერებს და შენობა-ნაგებობის ღირებულებით, სულ 2 036 000 ლარით, შემცირებული ქონდა კომპანიის კაპიტალი, რომელიც რეალურად იყო 2 240 ლარი. შესაბამისად, დამფუძნებელი ვერ გაიტანდა კომპანიის კაპიტალიდან იმაზე მეტი ოდენობის თანხას, ვიდრე ჰქონდა შეტანილი.

საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, ფიზიკური პირების მიერ ძირითადი საშუალების (შენობა-ნაგებობის) შპს „---თვის“ სარგებლობაში გადაცემა 2010 წელს განხილული იქნა მიწოდებად და განისაზღვრა შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები;

- სასამართლო აღნიშნავს, რომ „უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ და შესაბამისად, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება სარგებლობდეს და ფლობდეს ქონებას, ვერ ისარგებლებს მესაკუთრის ისეთი უმნიშვნელოვანესი უფლებით როგორიცაა უძრავი ქონების განკარგვა.“ აღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხეთა პოზიცია, რომ „უძრავი ქონების მიწოდება მოხდა 2010 წელს.“ კონკრეტულ შემთხვევაში უძრავი ქონება შპს „---ს“ საკუთრებად დარეგისტრირდა 2013 წლის 18 თებერვალს, ხოლო უფლების დამადასტურებელ ერთ-ერთ დოკუმენტს წარმოადგენდა პარტნიორთა კრების ოქმი, დამოწმებული 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლის 18 თებერვალს განხორციელდა მიწოდება, რაც აღნიშნულია სასამართლო გადაწყვეტილებაშიც. ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, ვინაიდან კაპიტალში აქტივის შეტანა თავის არსიდან გამომდინარე არ არის ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება, ხოლო შპს „----ს“ კი კაპიტალში შეტანილი აქტივის ღირებულება აქტივის გადაცემამდე სრულად აქვს ანაზღაურებული უძრავი ქონების მფლობელი ფიზიკური პირებისათვის, თავისი შინაარსით აღნიშნული ოპერაცია წარმოადგენს არა კაპიტალში აქტივის შეტანას, არამედ ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებას;

შპს „----ს“ მიერ შედგენილი დასკვნით, ქ.---- არსებული გაუმჯობესების დანახარჯების ღირებულება შეფასების თარიღისათვის (2010 წლის მარტი) არის 1 030 000 აშშ დოლარი, ხოლო ეროვნულ ვალუტაში 1 780 664 ლარი. კომპანიის სალაროდან გასულია სულ 2 036 000 ლარი, საიდანაც მიწის ღირებულება არის 104 100 ლარი, აღნიშნული ადასტურებს კომპანიის სალაროდან შენობა-ნაგებობის ღირებულების გასვლას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, ვინაიდან ფიზიკური პირების ნება იყო მიღებული ანაზღაურების სანაცვლოდ აქტივის გადაცემა შპს „---ს“ საკუთრებაში, ხოლო ამ ოპერაციას ფორმა მიეცა როგორც აქტივის შეტანა კომპანიის კაპიტალში, წინამდებარე დასკვნით, 2021 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის შესაბამისად, უძრავი ქონების მიწოდების პერიოდად ჩაითვალა 2013 წლის თებერვლის თვის საანგარიშო პერიოდი, ნაცვლად საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული 2010 წლის მარტისა. შესაბამისად, 2021 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის გათვალისწინებით, ----ს დღგის სავალდებულო რეგისტრაციის ვალდებულება განესაზღვრა 2013 წლის თებერვლის თვის საანგარიშო პერიოდში, ნაცვლად 2010 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდისა. ასევე, საგადასახადო კოდექსის მე100 და 105-ე მუხლების გათვალისწინებით, ფიზიკური პირების დასაბეგრი შემოსავალი განისაზღვრა 2013 წლის საანგარიშო პერიოდისათვის, ნაცვლად შემოწმების აქტით განსაზღვრული 2010 წლისა. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 16.03.2017 წლის №12815/2/16 გადაწყვეტილებით,----, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 22 დეკემბრის №006-896 საგადასახადო მოთხოვნით დღგ-ის ნაწილში ამავე კოდექსის 282-ე მუხლის საფუძველზე დაკისრებული ჯარიმისგან, საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული ჯარიმისგან, დღგ-ის და საშემოსავლ გადასახადის ნაწილში დარიცხული საურავისაგან.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე დარიცხული საურავისაგან გათავისუფლების მიზნით, პირს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შემცირებული აქვს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხა წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 2011 წლის 31 მარტს და დღგ-ში 2020 წლის 15 აპრილს და დარიცხული აქვს 2017 წლის 16 მარტს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, წინამდებარე დასკვნით გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე ცვლილება არ განხორციელდა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შემოსავლები სამსახურის მიერ სადავო გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებულ განმარტებაზე, რომ შემოწმების მიერ არამართლზომიერად მოხდა სამეურნეო ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, კერძოდ, ----ის მიერ კომპანიისთვის ქონების სარგებლობასა და მფლობელობაში გადაცემის მიწოდებად განხილვა 2010 წელს, რადგან უძრავი ქონება შპს ----ის“ საკუთრებად (საწესდებო კაპიტალში) აღირიცხა 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლამდე გატანილი თანხების უძრავი ქონების მიწოდების სანაცვლოდ ანაზღაურებულად განხილვა დაუსაბუთებელია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან და ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ვინაიდან შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ---ს მიერ 2013 წლამდე შპს „---დან“ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხის ყოველმხრივ შესწავლა/გამოკვლევა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება), საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 23 მარტის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, აღნიშნულზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის დასკვნა, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 3 აპრილის №006-149 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.06.2023 წლის №14184 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 304 1 გ.